会计准则改革对管理会计提出新挑战

杨有红 观点 2021-04-01

高质量的会计准则,是编制高质量的财务报表和产生高质量会计信息的基础。

为解决执行企业会计准则的企业在财务报告编制中的实际问题,规范企业财务报表列报,提高会计信息质量,继2017年年末针对两项当年生效的企业会计准则进行修订后,财政部于2018年6月15日发布了《关于修订印发2018年度一般企业财务报表格式的通知》,对一般企业财务报表格式再次进行了修订完善。

会计准则改革对企业的决策、分析、控制、评价等管理职能提出了哪些新的要求与挑战?近日,《管理会计研究》就这一业界关注的热点话题专访了北京工商大学会计学教授、博士生导师杨有红。

一、综合收益对企业的决策、评价提出挑战

“与旧的财务报表格式相比较,新修订的企业财务报表格式做了很多改变,其中,新修订的列报中增加了研发费用、信用减值损失、净敞口套期收益等,最大的变化是,新的利润表在延续以前‘净利润+其他综合收益=综合收益’这一结构的基础上,按2017年修订发布的一系列准则的要求更加详细列报了其他综合收益的项目构成,利润表实际上成了真正意义上的综合收益表。”杨有红表示。

那么,综合收益到底是什么?它的用途是什么?利润表进行格式变化的意图又是什么?

杨有红进一步分析说,原来通过净利润指标,我们可以看企业的盈利质量、盈利成长性等,同时,基于净利润还可以计算每股收益、净资产收益率、总资产利润率等很多指标。但现在企业的财务分析没有一个指标是以综合收益为基础计算的,既没有每股综合收益,也没有净资产综合收益率,企业各种财务比率的计算以及财务分析依然以净利润为基础。

“综合收益=净利润+其他综合收益,与净利润相比,综合收益及其构成包含了更多反映企业价值创造的信息,大大提高了收益信息的透明度,更具决策有用性。”杨有红分析说,尽管会计准则改革丰富了净利润的内容,从净利润延伸到综合收益,但目前财务分析和财务管理上并没有用到这一指标,也没有任何制度或指引告诉企业如何应用这一指标。

事实上,会计准则改革的意图是为了有效利用财务指标,进而丰富财务分析的信息内容,但目前企业并不知道到底该怎么利用综合收益这一指标。

“在实际应用中,综合收益在业绩评价中有什么用、在预测企业未来盈利中有什么用,这些都是值得研究的问题,也对当前的企业财务管理提出了新的挑战。”杨有红表示。

从理论研究的角度分析,杨有红也在思考:究竟是综合收益指标本身有用,还是这个指标所包含的具体信息有用?目前,人们对综合收益这一指标的用途、如何在这一指标基础上计算财务分析指标的认识与研究都不足。杨有红认为,综合收益指标比净利润指标包含了更多的信息内容,它所包含的内容更具有财务分析的价值。

比如,以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的股票,原来以每股15元买入,现在涨到每股25元后,这10元不算入净利润,算入其他综合收益,这种投资性收益对于预测公司未来盈利能力更为准确,因为它包括了“已经实现的利润+未出售股票的收益”,以净利润为基础,再挑出其他综合收益中具有预测价值的信息,就能更综合、全面地进行财务预测。

“会计的职能是提供决策有用信息,一方面,净利润和综合收益哪个对预测未来股价更有用;另一方面,净利润和综合收益哪个对评价经营者未来的业绩更有用,这是需要深入研究的两个话题。”在杨有红看来,净利润是现在已经实现的利润,综合收益不仅包含现在已实现的利润,还包含了已确认但未来的收益,列报综合收益的目的并不是用其替代净利润,而是在净利润的基础上提供更加丰富的企业价值创造、有助于评价未来产生净现金流机会和风险的信息。综合收益信息的作用目前并不体现在综合收益总额这一指标的运用上,而是在财务分析中按照分析的目的和意图,从综合收益信息中获取更加丰富、更加全面的用于决策、评价的信息。事实上,人们运用净利润信息很大程度上并不是直接用净利润这一指标,而是依据分析的目的从净利润的信息构成中获取分析所需的信息。例如,企业在制定利润分配方案时,通常不会考虑净利润中包含的公允价值变动损益;企业在进行盈利预测时,通常要剔除非经常性损益。

因此,尽管目前的实证研究无法得出综合收益指标比净利润更具有价值相关性的结论,但各国及国际准则制定机构仍义无反顾地将综合收益信息纳入表内列报,进而又将其作为所有者权益项目在所有者权益变动表中列示,改为在利润表或综合收益表中列示。

二、新收入准则对财务管理和管理会计提出挑战

自我国2006年发布收入准则和建造合同准则至今已有十余载,去年7月,财政部首次对收入相关准则进行了全面修订,其将于2020年全面实施。

在杨有红看来,修订的新收入准则在会计准则中是变化最大的,它是对原来的收入准则的颠覆性变革。以收入确认为例,原来的收入是与所有权相关的风险和报酬的转移;新修订的收入确认,以控制权转移替代风险报酬转移作为收入确认的判断标准。

“新的收入准则对财务管理和管理会计提出了全新的挑战。”杨有红认为,首先,新收入准则下,企业与客户签订的销售合同,成为收入确认的重要基础,要求财务人员参与合同管理。

新准则为收入和建造合同制定了五步法模型,对收入和建造合同进行了统一,同时,也对收入确认原则进行了更详细的说明。即第一步:识别与客户订立的合同;第二步:识别合同中的单项履约义务;第三步:确定交易价格;第四步:将交易价格分摊至各单项履约义务;第五步:履行各单项履约义务时确认收入。其中,第一步、第二步和第五步主要与收入的确认有关,第三步和第四步主要与收入的计量有关。五步法模型的每一步都对会计人员的职业判断提出了更高的要求。

“以前,财会人员对合同管理尤其是销售合同的参与并不多;今后,财会人员对合同的判断已经成为会计入账的前提。”杨有红如是说。

其次,新收入准则对企业财务控制的方法和手段都提出了挑战。财务人员要参与整个合同管理的流程,实现过程的控制。那么,何时参与?以怎样的方式参与?这对合同管理及合同管理的流程提出了新的挑战。

最后,新收入准则对业绩评价、预算管理提出了挑战。新收入准则下,收入及利润的确认、计量的方式与以前有很大不同,新的准则确认收入比旧的准则更为严格。比如,以前按发票收入入账,现在则要综合考虑款项的可收回性等因素。  

“企业在编制收入预算时,应该要对新旧准则对收入差距的影响进行测算,在确定新的预算收入指标时考虑新收入准则的要求。同时,预算考核、绩效考核、业绩评价的指标都要随之进行相应调整。”杨有红表示,会计准则的修订给财务会计与管理会计工作都提出了全新的挑战,财务人员应当加强对新准则的理解,并做出相应的应对措施。

                                                                                责任编辑  屈涛

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