全球疫情、环境不确定性 与管理会计系统实操应对

商业环境的不确定性与管理会计系统变化，一直是管理会计理论与实操的热点。新冠肺炎疫情突如其来，给全球社会生活、经济运行形成的冲击史无前例。至今仍在持续的疫情，使企业商业环境变化和不确定性表现出了新的特征：一是彻底的全球化或人类命运共同体。这次疫情遍及全球200多个国家与地区。即使是“一战”“二战”也只涉及几十个国家，更不用说海湾战争、非洲拉曼拉病毒等。二是这次疫情直接打击企业商业经营业务，打击实体经济。这有别于从金融市场或资产定价开始的金融危机。三是人们对病毒的太多未知和疫情趋势的难以掌控，严重打击着企业、政府的信心与预判。

《管理会计研究》作为一本立足理论探索、实操创新的专业期刊，顺势因时，牢记使命，特别策划了一篇题为《全球疫情、环境不确定性与管理会计系统实操应对》笔谈文章。这篇笔谈文章由被邀请的17位海内外管理会计专家学者就某个具体议题开门见山，以书面形式“畅谈”各自的主张，分专题摘录整理如下。

一、疫情与目标管理

目标设定与调整一直是管理会计实操中极具挑战的实操之一。针对新冠肺炎疫情引起的商业环境巨变，中国人民大学叶康涛教授的主张是：疫情冲击使得企业原定业绩目标难以达成，此时管理层绩效考核可改为相对业绩考核，即考核管理层相对于同行竞争对手的业绩。若他们的业绩表现高于同行，即便低于原定预算目标，仍应该给予嘉奖。因为同行之间同受疫情影响，不同企业业绩具有可比性。当然，在选择同行竞争对手时一定要防止经营层利用信息优势，故意挑选业绩比较差的同行作为比较标准。其实，企业更需要基于战略规划、商业模式、资产配置结构以及收入成本结构等方面的相似性来选择合适的同行比较对象。例如，很多人认为中石油的对比同行就是中石化。如果深度分析这两家央企的资产配置结构，就知道这两家在产业链区位、业务布局、资产配置等方面不完全相同，并不具有可比性。

为了应对疫情带来的企业经营不确定性，对外经济贸易大学戴天婧副教授认为，企业需要从目标设定、业务模式、全面预算和业绩评价等多个角度来对企业管理会计系统进行调整与优化。从业绩评价角度看，她建议疫情后企业业绩评价的调整和升级可从以下几个方面入手。第一，降低对传统的以预算为基准的业绩评价体系的依赖程度。疫情使得不确定性增加，实际上导致以预算为基准的业绩评价体系难以发挥作用，在此情况下企业应当减少业绩评价体系中以预算为基准的评价指标的权重。第二，加大相对业绩评价的应用力度。以同行企业、标杆企业的业绩为标准的相对业绩评价能够降低系统性风险对业绩评价的影响，在当前环境下显然更具合理性。第三，加大对主观业绩评价的应用力度。主观业绩评价是事后评价，可以更好地将评价期管理人员对不确定性的应对方式和决策结果纳入考量范围。业绩合同一般是事前签订，没有考虑到当期可能发生的疫情导致的市场波动，因此主观业绩评价较好地补充了业绩合同设定中遗漏的当期信息。第四，加强对非财务指标如平衡计分卡等的应用。在疫情导致的市场波动使财务指标难以合理衡量管理者业绩的情况下，非财务指标显然能够更加全面地发挥业绩评价作用，适用性也更强。

二、 疫情环境下的商业模式与供应链管理转型

中山大学刘运国教授认为，这次新冠肺炎疫情的影响超出很多人的预期，至少有三个“没有想到”。一是没有想到新冠病毒这么厉害；二是没有想到疫情对经济和社会生活影响这么大；三是没有想到境外疫情比我们国家更为严重，甚至比武汉还严重。这次疫情对很多企业经营造成了很大负面影响。但是，要看到“危中有机”：疫情也迫使一些企业积极应对，快速上线、上网，迅速向互联网平台商业模式转型，在危机中抓住机遇，业务量不仅没有下降，反而有较大上升。理论上，企业商业模式包括三个要件：第一是做什么（做什么产品？提供什么服务？定位什么样的客户群？）；第二是怎么做（运营能力和流程）；第三是盈利模式（怎么赚到钱？）。基于互联网平台的商业模式有一些共同特征：利用网络、构建平台、做大流量。用管理会计思维来分析，互联网平台商业模式下当流量足够大后，业务量很容易超越盈亏平衡点，超过盈亏平衡点之后的单位变动（边际）成本几乎为零。管理会计原理表明，当业务量超过盈亏平衡点之后，单位变动成本非常小，几乎为零，则单位边际贡献近似等于单位销售利润。一旦利用互联网平台商业模式培养了客户的习惯，就很容易创造更多利润、提高企业价值。刘运国教授举例说，疫情期间，广州一家类似新东方一样做财经会计职业培训的上市公司，在全国有近2000家分校近20万名学员，其中很多是线上学员。由于疫情影响，线下不能开班，但它的线上班开得很红火。在疫情影响下，人流和物流受阻，大多数企业经营业务停滞，但是很多成本费用仍然在发生，极易造成资金短缺。这个时候，首先要充分利用机会加快向互联网平台商业模式转型，尽量增加收入。怎么转型呢？首先，对互联网设备设施要有必要的投入，对员工进行“互联网＋”的运用模式培训。其次，要压缩成本费用，不必要的固定资产要处置掉，把固定成本转化为变动成本；充分利用各种宏观财政政策和货币政策支持工具，降低企业的资金成本和税收成本。再次，就是要保住必要的现金流，确保企业在这种疫情“严冬”里面活下来。互联网平台商业模式还有一个显著优势，就是利用网上交易、网上支付手段，会大大改善现金流。所以，向互联网平台商业模式转型是此次疫情的危中之机，要抓住这个机会。

疫情使生鲜电商企业开启商业模式变革。疫情暴发前全国3000多家生鲜电商企业99%在亏损，竞争极度白热化。对此，对外经济贸易大学吴革教授从商业模式三要素（客户、运作流程与利润保护）的角度分析了所发生的具体变化。第一，客户层面，接触型客户变为非接触型客户。疫情暴发之前，生鲜电商企业的客户通常是都市白领，这类客户分散，购买频次不高，关心质量，担心安全。突如其来的疫情使得人们为减少出门次数开始在网上买菜，他们很快成为生鲜电商企业标准的非接触型客户。第二，运作流程层面，从到店场景变为到家场景。目前到家场景运作流程主要有三类：一是以永辉超市、盒马鲜生为代表的O2O模式。强调单店选址、做好品类管理与陈列管理。二是以叮咚买菜、每日优鲜为代表的垂直电商模式。重点在物流，如每日优鲜的“城市分选中心+社区前置仓”。三是以京东、天猫为代表的综合电商模式。核心是数据与算法。第三，利润保护层面。从渠道、品牌优先变为技术和体验优先商业模式，最终比拼的是按客户要求持续稳定提供低成本、高效率产品的能力。仅仅是一个冷链运输，就足以让生鲜电商成为重资产，如果还去开发库存、客服等系统，成本就更高。疫情让企业意识到客户体验需要强化自身技术优势才可能突出重围，这背后是成本与效率的平衡问题。整体而言，生鲜电商企业商业模式的变革实际上是人、货、场结构性的升级。

如何运用战略管理会计思维，应对疫情等“黑天鹅”事件频发的供应链中断风险，暨南大学江伟教授结合实例给出了以下策略：①在供应商数量和地理位置分布方面保持灵活的供应商集合。例如美国惠普公司同时使用在新加坡和华盛顿州的工厂作为其喷墨打印机的供应基地，前者作为其满足基本需求的供应基地，后者作为其满足超额需求的供应基地。②自制加外购策略。例如服装公司Brooks Brothers和Zara都在内部工厂生产它们的时尚品牌的服装，而将一般品牌外包给中国的供应商。③相机调整生产策略，即当供应链中断时，企业可以先根据市场总需求生产一般性的产品，后续再考虑定制化产品的生产。④将部分存货交由不同供应链联盟，例如零售商、维修中心等来“共享”。例如丰田汽车公司会在某些特定区域保持一定数量的整车和零部件存货，这样临近这些区域的所有零售商都可以“共享”这些存货，由此降低存货的持有成本和过时成本。

厦门大学陈亚盛教授认为新冠肺炎是一种传染病，其特点是症状的相似性。症状的相似性意味着疫情传播和影响具有较强的可预测性。世界其他国家在疫情防控措施上“抄”中国“作业”的现象就是这种可预测性的体现。因此大多数由病毒传播造成的风险看似“突然”，却是可以预测、可以管理甚至是可以利用的。例如，疫情期间一些企业的供应商无法正常开工，企业面临原材料断供的问题。这个问题似乎是预料之外的，但实际上管理人员要是理解病毒的传播特点和传播趋势，是可以精准预测疫情对供应商的影响的。首先，传染病的病毒传播系数是相对稳定的，供应商的地址也是固定的，只要关注医疗管理机构公开披露的疫情传播大数据，就不难预测疫情何时会影响到供应商的生产。其次，传染病疫情发生具有周期性。这次新冠肺炎疫情发生前期的特点是使某一区域的经济活动陷于停顿，中期的特点是生产恢复缓慢，后期的特点是疫情防控常态化。这种周期性创造了很多“抄作业”的机会。比如，疫情发生较晚地区的供应商的预测可以“抄”疫情发生较早地区的供应商的“作业”。针对疫情的这些规律，企业管理人员应该在疫情风险应对中采取“占尽先机、变危为机”的风险管理办法。充分利用疫情传播的可预测性和周期性特点，善用大数据，就能将影响竞争对手的“危”变为自己占领市场、弯道超车的“机”。例如，如果能早于竞争对手预测关键零部件供应商受疫情影响的周期，就可以“错峰”进货，在降低成本的同时还可以在竞争对手停工待料、无货可售时占领市场。

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